Cessions de chambres d'EHPAD : universalité et article 257 bis partiellement écarté
CAA de Paris, 9e chambre, 27 avril 2026, n° 24PA02844, inédit. La vente chambre par chambre d'un EHPAD déjà donné à bail à l'exploitant peut constituer une universalité partielle. La TVA sur les honoraires de commercialisation est alors déductible. La cour écarte partiellement l'article 257 bis en tant qu'il exclut les opérations exonérées.
Le litige n'était pas la TVA sur le prix des murs
L'article 257 bis du CGI transpose la directive TVA : entre redevables, la transmission d'une universalité totale ou partielle n'est pas une livraison. L'acquéreur continue la personne du cédant, notamment pour les régularisations. Dans cette affaire, le litige portait sur la TVA des frais de mise en vente — les honoraires de commercialisation — et non sur le prix de cession lui-même.
Inédit, cour administrative d'appel — pas la Cour de cassation ni le Conseil d'État. La solution lie les parties. Elle n'est pas une doctrine BOFiP. Elle éclaire les cessions à la découpe d'EHPAD déjà loués à un exploitant assujetti, avec poursuite de la location taxable. Attendre un arrêt de principe ou une mise à jour du BOFiP avant d'en faire une règle générale.
Les faits de l'espèce
La SCI ANSI détenait un EHPAD situé à Saint-Palais-sur-Mer (Charente-Maritime). Elle a procédé à la cession lot par lot des chambres de l'établissement, chaque lot comprenant une chambre et les millièmes de parties communes correspondants.
Le montage initial
Chaque chambre était déjà donnée à bail à la SA Orpéa, exploitant de l'EHPAD, pour une durée ferme de onze ans et neuf mois. Ce bail était soumis à la TVA, l'exploitant étant assujetti au titre de son activité d'hébergement de personnes âgées dépendantes.
Les actes de vente prévoyaient expressément que l'acquéreur de chaque lot poursuivrait cette location au profit du même exploitant, dans les mêmes conditions, et que la location resterait soumise à la TVA.
La position de l'administration
L'administration fiscale a refusé la déduction de la TVA grevant les honoraires de commercialisation engagés par la SCI pour vendre les lots. Son raisonnement : chaque vente de chambre constitue une livraison d'immeuble isolée, rattachée à une opération exonérée ou hors champ de la TVA. Les honoraires ne sont pas des frais généraux déductibles.
La position de la SCI
La SCI ANSI soutenait que chaque vente constituait une transmission d'une universalité partielle au sens de l'article 257 bis du CGI. Dans ce cadre, la cession n'est pas une livraison. Les frais engagés pour réaliser cette transmission sont des frais généraux, dont la TVA est déductible si l'activité d'ensemble du cédant ouvre droit à déduction.
Ce qu'est une universalité partielle
La notion d'universalité partielle, issue du droit de l'Union européenne, désigne un ensemble d'éléments permettant à l'acquéreur de poursuivre, de manière autonome, une activité économique exercée par le cédant.
Une notion fonctionnelle
L'universalité ne se définit pas par un inventaire d'actifs, mais par la capacité à poursuivre une activité. Dans le cas d'un EHPAD vendu à la découpe, il ne s'agit pas de céder le fonds d'exploitation — l'autorisation d'exploiter reste à l'exploitant. Il s'agit de transmettre un ensemble permettant à l'acheteur de continuer, tel quel, une activité économique autonome : donner la chambre à bail à l'exploitant.
Les éléments constitutifs dans l'espèce
La cour administrative d'appel de Paris a retenu que chaque cession comportait les éléments suivants :
- La chambre et la quote-part de parties communes — l'actif immobilier lui-même, support de l'activité de location.
- Le bail en cours au profit d'un exploitant assujetti — le contrat de location génère des revenus soumis à la TVA. L'activité économique existe et se poursuit.
- L'intention, écrite dans l'acte, de poursuivre la même location taxable — l'acquéreur ne reprend pas la chambre pour un autre usage. Il continue l'activité de bailleur dans les mêmes conditions.
Dans ces conditions, la cour juge que chaque cession constitue une transmission à titre onéreux d'une universalité partielle. Elle est réputée ne pas être intervenue au sens de l'article 257 bis.
Distinction importante. L'universalité partielle n'est pas la vente du fonds d'exploitation de l'EHPAD. L'autorisation administrative d'exploiter l'établissement reste à l'exploitant. Ce qui est transmis, c'est la branche d'activité « location immobilière » — les murs avec le bail en cours.
Pourquoi l'article 257 bis est partiellement écarté
L'article 257 bis du CGI, dans sa rédaction applicable au litige, était lu par l'administration comme réservant le régime de la non-livraison aux seules opérations entre redevables portant sur des activités taxées. Certaines opérations exonérées semblaient exclues du bénéfice du texte.
L'argument tiré du droit de l'Union
La SCI ANSI a soutenu que cette lecture restrictive était incompatible avec la directive TVA. L'article 19 de la directive 2006/112/CE ne distingue pas selon que l'activité transmise est taxée ou exonérée. Il prévoit simplement que les États membres peuvent considérer que la transmission d'une universalité de biens ne constitue pas une livraison de biens.
La cour administrative d'appel de Paris a donné raison à la SCI sur ce point. Elle écarte partiellement l'article 257 bis du CGI en tant qu'il exclut les opérations exonérées du bénéfice de la règle de la non-livraison.
Un écart partiel, pas une abrogation
La technique utilisée par la cour est celle de l'écart partiel : le texte interne n'est pas annulé, mais il est laissé inappliqué dans la mesure où il contredit le droit de l'Union. Cette solution s'inscrit dans la jurisprudence classique des juridictions administratives françaises, qui font prévaloir le droit européen sur le droit interne incompatible.
Portée limitée de l'arrêt. Il s'agit d'un arrêt inédit d'une cour administrative d'appel, pas d'un arrêt du Conseil d'État ni d'une mise à jour du BOFiP. La solution lie les parties à l'instance. Elle ne constitue pas une doctrine opposable à l'administration dans d'autres affaires. Le Conseil d'État n'a pas encore dit le dernier mot.
Conséquence pratique : le sort des honoraires
L'enjeu concret de l'arrêt porte sur la déductibilité de la TVA grevant les frais engagés pour réaliser la cession — honoraires de commercialisation, frais d'agence, conseil juridique.
| Qualification | Effet TVA |
|---|---|
| Cession = livraison d'immeuble isolée | Honoraires de commercialisation souvent rattachés à une opération exonérée ou hors champ → TVA non déductible |
| Cession = universalité partielle (257 bis) | Pas de livraison. Honoraires = frais généraux. TVA déductible si l'activité d'ensemble ouvre droit à déduction |
C'est le second bras de l'alternative que la CAA de Paris retient. La cession étant qualifiée d'universalité partielle, les honoraires ne sont pas rattachés à une opération de cession immobilière isolée. Ils constituent des frais généraux de l'entreprise cédante, dont la TVA est déductible selon les règles de droit commun.
Les conditions de la transposition
Le raisonnement de la cour ne se transpose pas automatiquement à toutes les ventes à la découpe. Plusieurs conditions doivent être réunies :
- Un bail en cours — la chambre doit être louée à un exploitant au moment de la cession. Une chambre vide ne génère pas d'activité économique.
- Un exploitant assujetti — le locataire doit être un assujetti à la TVA. La location à un particulier ou à un organisme non assujetti ne permet pas de caractériser une activité taxable.
- La poursuite de l'activité par l'acquéreur — l'acte de vente doit prévoir que l'acquéreur continue la location dans les mêmes conditions. Un changement d'affectation rompt la continuité d'activité.
- La qualité d'assujetti de l'acquéreur — le régime de l'article 257 bis suppose que la transmission intervienne entre redevables.
Cas non couverts. Sans bail taxable repris, sans poursuite d'activité par un acquéreur assujetti, le raisonnement ne se transporte pas tel quel à une chambre vide vendue à un particulier. Dans ce cas, la cession reste une livraison d'immeuble classique, avec les conséquences TVA habituelles.
Le suivi des régularisations : le transfert des vingtièmes
L'un des effets de l'article 257 bis est le transfert à l'acquéreur des obligations de régularisation qui incombaient au cédant. Ce point mérite une attention particulière dans le contexte des cessions d'EHPAD.
Le mécanisme des vingtièmes
En matière de TVA immobilière, la déduction initiale de la taxe sur un immeuble est soumise à un suivi sur vingt ans. Si l'affectation de l'immeuble change (passage d'une activité taxée à une activité exonérée, ou inversement), des régularisations de TVA peuvent être dues, à la hausse ou à la baisse, pour les années restant à courir.
L'effet du 257 bis sur les régularisations
Lorsque la transmission est qualifiée d'universalité, l'acquéreur continue la personne du cédant pour le suivi des régularisations. Concrètement :
- L'acquéreur reprend le compteur — il hérite de la situation du cédant au regard des vingtièmes. Si le cédant avait déduit la TVA sur la construction ou l'acquisition de l'immeuble, l'acquéreur continue le suivi pour les années restantes.
- Les régularisations futures sont à sa charge — si l'acquéreur modifie l'affectation de l'immeuble pendant la période de suivi, il devra procéder aux régularisations correspondantes.
- Pas de régularisation à la cession — la transmission elle-même ne déclenche pas de régularisation. C'est l'un des avantages du régime.
Point de vigilance. La dispense de livraison n'efface pas le suivi de l'immeuble sur vingt ans : elle le transfère. L'acquéreur doit être informé de l'historique TVA de l'immeuble et des régularisations potentielles qu'il prend en charge.
Portée et limites de l'arrêt
L'arrêt de la CAA de Paris du 27 avril 2026 apporte un éclairage utile sur la qualification des cessions à la découpe d'EHPAD. Il convient toutefois d'en mesurer la portée exacte.
Ce que l'arrêt dit
- La vente chambre par chambre d'un EHPAD déjà loué à un exploitant assujetti peut constituer une série de transmissions d'universalités partielles.
- L'article 257 bis du CGI doit être écarté en tant qu'il exclut certaines opérations exonérées du bénéfice de la non-livraison.
- Les honoraires de commercialisation engagés par le cédant sont des frais généraux dont la TVA est déductible.
Ce que l'arrêt ne dit pas
- L'arrêt ne crée pas une présomption d'universalité pour toute vente à la découpe.
- L'arrêt ne dispense pas de vérifier les conditions d'application du 257 bis au cas par cas.
- L'arrêt n'a pas été confirmé par le Conseil d'État et ne figure pas au BOFiP.
Situations couvertes
Cession de chambres d'EHPAD ou de résidence gérée avec bail en cours à un exploitant assujetti, poursuite de la location taxable par un acquéreur assujetti, intention de continuité inscrite dans l'acte.
Situations non couvertes
Chambres vides, acquéreurs non assujettis, changement d'affectation prévu, absence de bail au moment de la cession, cession du fonds d'exploitation lui-même.
Questions fréquentes
Non. Il faut un ensemble transmissible et la poursuite, par un assujetti, d'une activité économique autonome — ici la location à l'exploitant. Une chambre vide ou un changement d'affectation écartent la qualification.
Non. L'autorisation d'EHPAD reste à l'exploitant (SA Orpéa). On cède les murs loués, pas le fonds médico-social. L'exploitant continue son activité dans les mêmes locaux.
En 257 bis, l'acquéreur continue le cédant pour les régularisations. La dispense de livraison n'efface pas le suivi de l'immeuble sur vingt ans : elle le transfère à l'acquéreur.
Non. C'est un arrêt inédit de la CAA de Paris. Une autre cour d'appel pourrait statuer différemment. Attendre un arrêt du Conseil d'État ou une actualité BOFiP avant d'en faire une doctrine de cabinet.
Sur Légifrance, CAA Paris, 27 avril 2026, n° 24PA02844. Le texte de l'article 257 bis est également disponible sur Légifrance.
Le raisonnement peut potentiellement s'appliquer aux résidences gérées (tourisme, étudiants, seniors) si les mêmes conditions sont réunies : bail en cours, exploitant assujetti, poursuite de l'activité. L'analyse reste à mener au cas par cas.
L'essentiel à retenir
La CAA de Paris retient la qualification d'universalité partielle pour des cessions chambre par chambre d'un EHPAD loué à un exploitant assujetti. La TVA sur les honoraires de commercialisation est déductible. L'arrêt écarte partiellement l'article 257 bis.
- Chaque cession de chambre avec bail = universalité partielle (art. 257 bis)
- Honoraires de commercialisation = frais généraux, TVA déductible
- Article 257 bis écarté en tant qu'il exclut les opérations exonérées
- Conditions : bail en cours, exploitant assujetti, poursuite de l'activité
- Arrêt inédit CAA Paris — pas de doctrine BOFiP à ce stade
- Régularisations des vingtièmes transférées à l'acquéreur
Cession de murs d'EHPAD ou de résidence gérée ?
Le cabinet lit le bail, la qualité d'assujetti de l'acquéreur et le sort de la TVA des frais. On ne généralise pas un arrêt inédit à une chambre vendue hors exploitation.
Contact : 06 20 19 39 91 · jennyferlouison@blaec.fr
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